As novas legislações tributárias inovaram no contexto do Direito Tributário. A instituição do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), da Contribuição Social sobre Bens e Serviços (CBS) e a criação do comitê gestor do IBS, mediante a Lei Complementar nº 214/2025, trouxeram algumas lacunas. No presente artigo, vamos nos ater ao tema do contencioso tributário administrativo, em vista da reforma tributária e instituição, por meio da Lei Complementar nº 227/2026, do Comitê Gestor.
O processo administrativo fiscal (PAF) contencioso é determinado pelo litígio entre o Fisco, federal, estadual ou municipal, e o contribuinte.
No presente artigo, será abordado o contencioso administrativo no âmbito federal.
No âmbito federal, o PAF é regulamentado pelo Decreto nº 70.235/72, pelo Decreto 7574/2011 e pela Lei Complementar nº 227/2026.
A Lei complementar nº 227/2026 trouxe alterações consideráveis na seara dos prazos processuais do PAF, conforme disposto no artigo 5º a 5º B.
Art. 5º Na contagem dos prazos previstos neste Decreto: (Redação dada pela Lei Complementar nº 227, de 2026)
I – serão considerados os dias corridos, salvo se houver disposição em contrário; e (Incluído pela Lei Complementar nº 227, de 2026)
II – será excluído da contagem o dia do início e incluído o dia do vencimento. (Incluído pela Lei Complementar nº 227, de 2026)
Parágrafo único. Os prazos só se iniciam ou vencem no dia de expediente normal no órgão em que corra o processo ou deva ser praticado o ato. (Vide Medida Provisória nº 367, de 1993)
Art. 5º-A. Suspende-se o curso do prazo processual nos dias compreendidos entre 20 de dezembro e 20 de janeiro, inclusive. (Incluído pela Lei Complementar nº 227, de 2026) Parágrafo único. No período referido no caput deste artigo, não serão realizadas sessões de julgamento no órgão referido no inciso II do art. 25 deste Decreto. (Incluído pela Lei Complementar nº 227, de 2026)
Art. 5º-B. Se não houver prazo expressamente previsto neste Decreto, será de 10 (dez) dias úteis o prazo para a realização de ato a cargo do sujeito passivo ou da Fazenda Pública. (Incluído pela Lei Complementar nº 227, de 2026)
O início do processo administrativo contencioso está normatizado nos artigos 7º ao 9º do Decreto nº 70.235/72, onde, após a identificação da obrigação tributária não cumprida, o fisco lavra o auto de infração ou a notificação, penalizando o contribuinte e exigindo o crédito tributário, nos termos do art. 10 e 11 do Decreto nº 70.235/72.
Art. 7º O procedimento fiscal tem início com: (Vide Decreto nº 3.724, de 2001)
I – o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o sujeito passivo da obrigação tributária ou seu preposto;
II – a apreensão de mercadorias, documentos ou livros;
III – o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.
Art. 8º Os termos decorrentes de atividade fiscalizadora serão lavrados, sempre que possível, em livro fiscal, extraindo-se cópia para anexação ao processo; quando não lavrados em livro, entregar-se-á cópia autenticada à pessoa sob fiscalização.
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I – a qualificação do autuado;
II – o local, a data e a hora da lavratura;
III – a descrição do fato;
IV – a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V – a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de 20 (vinte) dias úteis; (Redação dada pela Lei Complementar nº 227, de 2026)
VI – a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o tributo e conterá obrigatoriamente:
I – a qualificação do notificado;
II – o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação;
III – a disposição legal infringida, se for o caso;
IV – a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Parágrafo único. Prescinde de assinatura a notificação de lançamento emitida por processo eletrônico. (Decreto 70.235, de 1972, art. 7ª ao 11)
Esta ação do Fisco possibilita ao contribuinte seguir 3 (três) caminhos:
O pagamento voluntário do crédito tributário pelo contribuinte ocasiona a extinção do crédito, não cabendo ao Fisco mais e exigibilidade do tributo.
Quanto à inercia do sujeito passivo em face da cobrança do crédito tributário, resulta na inscrição em dívida ativa, que será efetuada pela Procuradoria da Fazenda Nacional, para analisar a liquidez e certeza do crédito e suspenderá a prescrição, para todos os efeitos de direito, por 180 dias, ou até a distribuição da execução fiscal, se esta ocorrer antes de findo aquele prazo, em conformidade com o § 3º, do artigo 2º da Lei nº 6830/80.
A impugnação deve conter a identificação da autoridade julgadora, a qualificação do impugnante, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir, bem como, as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda que sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito.
O contribuinte, ao iniciar à impugnação do lançamento administrativamente, provoca efeito suspensivo em relação à exigibilidade do crédito tributário, nos termos do artigo 151, III, do Código Tributário Nacional (CTN).
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
III – as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;
Assim, até que seja finda a lide administrativa, com a lavratura da decisão final, permanece suspensa a exigibilidade do crédito tributário.
Ato contínuo à suspensão da exigência do crédito tributário, há também a interrupção do prazo prescricional, até que seja constituído em definitivo o crédito tributário.
Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.
Parágrafo único. A prescrição se interrompe:
II – pelo protesto judicial ou extrajudicial;
Cabe ao Secretário da Receita Federal o julgamento em primeira instância dos processos administrativos fiscais (PAF), sendo respeitados a ordem e os prazos estabelecidos em ato próprio.
Conforme o art. 31 do Decreto 70235/72, deve estar presente na decisão administrativa o relatório resumido do processo, fundamentos legais, conclusão e ordem de intimação, assim como todos os autos de infração e notificações de lançamento objeto do processo e às razões de defesa suscitadas pelo impugnante contra todas as exigências.
Desta decisão, não sendo esta favorável ao sujeito passivo, cabe recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos 20 (vinte) dias úteis seguintes à ciência.
De outro modo, se a decisão for favorável ao contribuinte, a autoridade administrativa de primeira instância recorrerá de ofício.
Havendo a situação em que o servidor observar que o recurso não foi interposto, deverá informar à autoridade julgadora, mediante seu chefe imediato, para que seja contemplada aquela formalidade.
Mesmo ocorrendo a perempção do recurso, este será remetido ao órgão de segunda instância, para julgamento.
Desta decisão de primeira instância, não compete o pedido de reconsideração.
Incube ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) o julgamento no âmbito da segunda instância, que ocorre em conformidade com o disposto no regimento interno.
Art. 42. Compete aos órgãos julgadores do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) o julgamento de recursos de ofício e voluntários de decisão de 1ª (primeira) instância, bem como os recursos de natureza especial, que versem sobre tributos administrados pela Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB).
Da discordância do acórdão exaurido pelo CARF, cabe recuso junto à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), no prazo de 15 (quinze) dias, a partir da ciência da decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, turma de Câmara, turma especial ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, bem como há a possibilidade de pedido de reconsideração, com efeito suspensivo, no prazo de trinta dias, contados da ciência.
No que tange ao contencioso relativo à Contribuição Social sobre Bens e Serviços (CBS), havendo decisão controversa a interpretação da legislação tributária, na esfera da Câmara, turma de Câmara, turma especial ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, o recurso especial caberá apenas em relação à legislação específica da contribuição e o prazo para sua interposição será de 10 (dez) dias úteis da ciência do acórdão ao interessado.
Do julgamento em instância especial, do ato decisório expedido pelo Ministro da Fazenda, no contexto das matérias de sua competência, não compete o pedido de reconsideração.
Nos termos do artigo 42 do Decreto nº 70.235/72, são definitivas as decisões que:
As nulidades do Processo Administrativo Fiscal (PAF), estão dispostas nos artigos 59 a 61, do Decreto nº 70.235/72.
Art. 59. São nulos:
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio.
Art. 61. A nulidade será declarada pela autoridade competente para praticar o ato ou julgar a sua legitimidade.
Depreende-se dos artigos que a nulidade do PAF está atrelada à competência das autoridades que realizam os atos e lavram os termos, assim como àquelas que expedem despachos e proferem decisões, sendo causa também da nulidade, a desconsideração ou omissão ao direito de defesa.
O ato nulo só alcança as ações subsequentes e diretamente vinculadas a ele, ou que dele resultam, competindo à autoridade que praticou o ato ou à julgadora, declarar a nulidade e quais os atos por ela alcançado, determinando quais as providências devem ser tomadas para o andamento e resolução do processo.
Aquelas falhas que não estão previstas no artigo 59, não acarretam a nulidade do PAF, e devem ser corrigidas quando for prejudicial ao contribuinte, exceto quando ele próprio tiver cometido a falta ou quando não interferirem na conclusão da lide.
Em vista das novas legislações tributárias, o presente artigo buscou abordar o contencioso tributário administrativo, no âmbito federal.
Constatamos que o novo regramento trouxe alterações consideráveis no Decreto 70.235/72, especialmente na contagem dos prazos do Processo Administrativo Fiscal (PAF), alterando, em alguns casos, o modelo de contagem para dias úteis, e estendendo alguns prazos como no exemplo do § 2º do artigo 7º do Decreto 70.235/72.
O novo normativo alterou também procedimentos atinentes aos processos que serão julgados na primeira instância administrativa, como observamos nos § 1º e 2º do artigo 27 do Decreto 70.235/72.
Elogios, Críticas ou Sugestões
ANDRÉ FELIPE SANTANA CATUNDA
Bacharel em Direito pelo Centro Universitário UDF/Brasília, desde 2023.
Licenciado em Letras – Português como Segunda Língua pela Universidade de Brasília, 2009.
Pós-Graduando em Direito Público – Lato Sensu, Advogado Associado na Tolentino & Moro Frigi Advogados Associados
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