A reforma tributária aprovada pela Emenda Constitucional nº 132 e Lei Complementar nº 214 de 16/01/2025 criou a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) em substituição ao Pis e à Cofins e o Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) que substituirá o ICMS e o ISS. Essas alterações visam simplificar o sistema tributário nacional, mas também levantam dúvidas sobre a operacionalização dos créditos tributários e sobre como as empresas poderão otimizar o pagamento de tributos como a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) e o Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ).
De regra, o sistema tributário adotará a não-cumulatividade para os dois tributos, exemplifico: A empresa gastou em sua atividade (compras, despesas de manutenção, etc) e portanto, pagou sobre estas compras e despesas CBS e IBS, poderá descontar dos valores sobre suas vendas e ou serviços os referidos valores, conforme art. 47:
Art. 47. O contribuinte sujeito ao regime regular poderá apropriar créditos do IBS e da CBS quando ocorrer a extinção por qualquer das modalidades previstas no art. 27 dos débitos relativos às operações em que seja adquirente, excetuadas exclusivamente aquelas consideradas de uso ou consumo pessoal, nos termos do art. 57 desta Lei Complementar, e as demais hipóteses previstas nesta Lei Complementar.
Sem muitas delongas, o art. 57, seus incisos, alíneas e parágrafos relaciona as hipóteses em que as empresas não poderão utilizar os créditos, de regra, as aquisições/despesas devem estar relacionadas a sua atividade.
Ainda, o ente destinatário do tributo, no caso do IBS será o Município e/ou o Estado de destino onde foi consumido ou entregue o produto.
Após a apuração mensal, em havendo ainda créditos de CBS e/ou IBS poderá a empresa solicitar restituição ou compensação nas operações futuras, conforme art. 39:
Art. 39. O contribuinte do IBS e da CBS que apurar saldo a recuperar na forma do art. 45 ao final do período de apuração poderá solicitar seu ressarcimento integral ou parcial.
1º Caso o ressarcimento não seja solicitado ou a solicitação seja parcial, o valor remanescente do saldo a recuperar constituirá crédito do contribuinte, o qual poderá ser utilizado para compensação ou ressarcido em períodos posteriores.
2º A solicitação de ressarcimento de que trata este artigo será apreciada pelo Comitê Gestor do IBS, em relação ao IBS, e pela RFB, em relação à CBS.
3º O prazo para apreciação do pedido de ressarcimento será de:
I – até 30 (trinta) dias contados da data da solicitação de que trata o caput deste artigo, para pedidos de ressarcimento de contribuintes enquadrados em programas de conformidade desenvolvidos pelo Comitê Gestor do IBS e pela RFB que atendam ao disposto no art. 40 desta Lei Complementar;
II – até 60 (sessenta) dias contados da data de solicitação de que trata o caput deste artigo, para pedidos de ressarcimento que atendam ao disposto no art. 40 desta Lei Complementar, ressalvada a hipótese prevista no inciso I deste parágrafo; ou
III – até 180 (cento e oitenta) dias contados da data da solicitação de que trata o caput deste artigo, nos demais casos.
4º Se não houver manifestação do Comitê Gestor do IBS ou da RFB nos prazos previstos no § 3º deste artigo, o crédito será ressarcido ao contribuinte nos 15 (quinze) dias subsequentes.
5º Caso seja iniciado procedimento de fiscalização relativo ao pedido de ressarcimento antes do encerramento dos prazos estabelecidos no § 3º deste artigo serão:
I – suspensos os prazos; e
II – ressarcidos os créditos homologados em até 15 (quinze) dias contados da conclusão da fiscalização.
6º O procedimento de fiscalização de que trata o § 5º deste artigo não poderá estender-se por mais de 360 (trezentos e sessenta) dias.
7º Caso o procedimento de fiscalização não seja encerrado no prazo de que trata o § 6º deste artigo, o crédito será ressarcido ao contribuinte nos 15 (quinze) dias subsequentes.
8º O ressarcimento efetuado nos termos deste artigo não afasta a possibilidade de fiscalização posterior dos créditos ressarcidos nem prejudica a conclusão do procedimento de que trata o § 6º deste artigo.
9º O valor dos saldos credores cujo ressarcimento tenha sido solicitado nos termos deste artigo será corrigido, caso o pagamento ocorra a partir do primeiro dia do segundo mês seguinte ao do pedido, pela taxa Selic acumulada mensalmente a partir desta data até o mês anterior ao pagamento, acrescido de 1% (um por cento) no mês de pagamento.
10. Os prazos de que trata o § 3º serão suspensos, por até 5 (cinco) anos, não aplicado o disposto no § 9º deste artigo, caso o contribuinte realize a opção:
I – pelo Simples Nacional ou pelo MEI, exceto na hipótese de que trata o § 3º do art. 41 desta Lei Complementar; ou
II – por não ser contribuinte de IBS e de CBS, nas hipóteses autorizadas nesta Lei Complementar.
11. Na hipótese de descumprimento dos prazos previstos nos §§ 3º a 5º deste artigo, o valor do saldo credor será corrigido diariamente pela taxa Selic a partir do primeiro dia do início do prazo para apreciação do pedido até o dia anterior ao do ressarcimento.
Quaisquer que sejam as alíquotas de ambos os tributos (CBS e IBS), destaca-se a indispensável atuação contábil na empresa, pois não há como controlar e quantificar em um curto espaço de tempo todos os pagamentos realizados (despesas) e mais as compras, sendo esta última mais fácil de controlar se não houver uma contabilidade em dia.
O breve texto somente tem o interesse de demonstrar às empresas em geral que a contabilidade e os controles internos nunca foram tão indispensáveis no dia-a-dia de suas atividades.
Outra novidade trazida é a criação da cesta básica nacional, acabando com distorções/divergências em normas estaduais, deixando à zero as alíquotas do IBS e da CBS, conforme o art. 125 da LC 214/2025:
Art. 125. Ficam reduzidas a zero as alíquotas do IBS e da CBS incidentes sobre as vendas de produtos destinados à alimentação humana relacionados no Anexo I desta Lei Complementar, com a especificação das respectivas classificações da NCM/SH, que compõem a Cesta Básica Nacional de Alimentos, criada nos termos do art. 8º da Emenda Constitucional nº 132, de 20 de dezembro de 2023.
Parágrafo único. Aplica-se o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 126 desta Lei Complementar às reduções de alíquotas de que trata o caput deste artigo.
Art. 126. Ficam instituídos regimes diferenciados do IBS e da CBS, de maneira uniforme em todo o território nacional, conforme estabelecido neste Título, com a aplicação de alíquotas reduzidas ou com a concessão de créditos presumidos, assegurados os respectivos ajustes nas alíquotas de referência do IBS e da CBS, com vistas a reequilibrar a arrecadação.
1º Atendidos os requisitos próprios, os regimes diferenciados de que trata este Capítulo aplicam-se, no que couber, à importação dos bens e serviços nele previstos.
2º A alteração das operações com bens ou com serviços beneficiadas pelos regimes diferenciados de que trata este Capítulo, mediante acréscimo, exclusão ou substituição, somente entrará em vigor após o cumprimento do disposto nos §§ 9º e 11 do art. 156-A da Constituição Federal.
Um ponto crucial para a empresa é compreender como se dará o uso dos créditos sobre as aquisições de bens de consumo no novo sistema tributário. A reforma promete alterar a dinâmica da não cumulatividade dos tributos, um aspecto fundamental para as empresas que operam com margens estreitas, como é comum no setor supermercadista por exemplo. A possibilidade de utilização de créditos tributários nas aquisições pode impactar significativamente o fluxo de caixa e a competitividade da empresa no mercado.
Além disso, é vital que a empresa adote boas práticas contábeis para garantir uma apuração precisa e eficiente dos tributos devidos. Com a reforma, espera-se que as empresas ajustem seus processos internos para atender às novas exigências legais, o que inclui a adaptação dos sistemas contábeis e fiscais para assegurar o correto aproveitamento dos créditos tributários e o cumprimento das obrigações acessórias. Tais ajustes são essenciais para mitigar riscos fiscais e evitar penalidades.
Diante do exposto, as empresas deverão adotar uma postura proativa na análise e interpretação da legislação da CBS e do IBS, buscando identificar oportunidades de aproveitamento de créditos tributários e antecipar possíveis restrições. A implementação de um planejamento tributário estratégico, com o auxílio de profissionais especializados, será fundamental para otimizar a carga tributária e garantir a conformidade com as novas regras. A correta aplicação das novas disposições legais permitirá à empresa maximizar seus créditos tributários, reduzir o impacto da reforma tributária em suas operações e fortalecer sua posição no mercado. A complexidade do sistema tributário exige uma abordagem estratégica e multidisciplinar, combinando conhecimento técnico, visão de negócios e capacidade de adaptação.
A correta identificação e aproveitamento dos créditos tributários são vitais para a saúde financeira da empresa. A legislação, ao garantir a não-cumulatividade, busca evitar a tributação em cascata, permitindo que a empresa recupere o imposto pago nas etapas anteriores da cadeia produtiva, o que se traduz em uma menor carga tributária e maior competitividade.
A iminente implementação da reforma tributária, com previsão de vigência a partir de 2026, impõe às empresas comerciais, a necessidade premente de fortalecer seu programa de compliance tributário. A complexidade inerente à transição para o novo sistema, que inclui a substituição de tributos como PIS, COFINS, ICMS e ISS pela Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) e pelo Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), exige uma revisão minuciosa de processos internos, a fim de garantir a conformidade com a legislação superveniente e maximizar a utilização de créditos tributários.
A adaptação não se restringe à mera adequação formal, mas implica uma mudança de cultura organizacional, com o objetivo de internalizar a importância da observância das normas tributárias e a mitigação de riscos fiscais. A implementação de um programa de compliance tributário robusto se mostra essencial para evitar autuações fiscais, multas e outras penalidades decorrentes do descumprimento da legislação.
A LC 214/2025 trouxe inúmera relação de procedimentos e que se descumpridos enseja em auto de infração e a novidade de antecipação de pagamento da CBS e do IBS, conforme previsões nos artigos 332 a 337 e a criação do Regime Especial de Fiscalização – REF nos artigos 338 a 341, que destaco abaixo:
Do Regime Especial de Fiscalização – REF
Art. 338. Sem prejuízo de outras medidas previstas na legislação, a RFB e as administrações tributárias dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios poderão determinar Regime Especial de Fiscalização – REF para cumprimento de obrigações tributárias, nas seguintes hipóteses:
I – embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada do fornecimento de documentos ou informações, ainda que parciais, sobre operações com bens ou com serviços, movimentação financeira, negócio ou atividade, próprios ou de terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que autorizam a requisição do auxílio da força pública, nos termos do art. 200 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional;
II – resistência à fiscalização, caracterizada pela negativa de acesso ao estabelecimento, ao domicílio fiscal ou a qualquer outro local onde se desenvolvam as atividades do sujeito passivo, ou as atividades relacionadas aos bens ou serviços em sua posse ou de sua propriedade;
III – evidências de que a pessoa jurídica esteja constituída por interpostas pessoas que não sejam os verdadeiros sócios ou acionistas, ou o titular, no caso de firma individual;
IV – realização de operações sujeitas à incidência tributária sem a devida inscrição no cadastro de sujeitos passivos apropriado;
V – prática reiterada de infração da legislação tributária;
VI – comercialização de bens com evidências de contrabando ou descaminho;
VII – incidência em conduta que configure crime contra a ordem tributária.
1º Nas hipóteses previstas nos incisos IV a VII do caput, a aplicação do REF independe da instauração prévia de procedimento de fiscalização.
2º Para fins do disposto no inciso V do caputconsidera-se prática reiterada:
I – a segunda ocorrência de idênticas infrações à legislação tributária, inclusive de natureza acessória, verificada em relação aos últimos 5 (cinco) anos-calendário, formalizadas por intermédio de auto de infração; ou
II – a ocorrência, em 2 (dois) ou mais períodos de apuração, consecutivos ou alternados, de infrações à legislação tributária, caso seja constatada a utilização de artifício, ardil ou qualquer outro meio fraudulento com o fim de suprimir, postergar ou reduzir o pagamento de tributo.
3º Não são consideradas para fins de aplicação do disposto no inciso I do § 2º as infrações de natureza acessória que não prejudiquem a apuração e o recolhimento das obrigações principais ou que não sejam requisito para aproveitamento de benefício fiscal, sem prejuízo da aplicação da sanção prevista para a conduta.
4º A aplicação do REF deve estar fundamentada em relatório circunstanciado elaborado pela autoridade fiscal responsável, no qual deve constar, no mínimo:
I – a identificação do sujeito passivo submetido a procedimento de fiscalização;
II – o enquadramento em uma ou mais hipóteses previstas no caput;
III – a descrição dos fatos que justificam a aplicação do regime;
IV – a cópia dos termos lavrados e das intimações efetuadas;
V – a proposta de medidas previstas no art. 339 a serem adotadas e período de vigência do regime; e
VI – a identificação da autoridade fiscal responsável pela execução do procedimento fiscal.
5º O REF terá início com a ciência, pelo sujeito passivo, de despacho fundamentado, no qual constarão a motivação, as medidas adotadas e o prazo de duração.
Art. 339. O regime especial de fiscalização pode consistir em:
I – manutenção de fiscalização ininterrupta no estabelecimento do sujeito passivo;
II – redução, à metade, dos períodos de apuração e dos prazos de recolhimento da CBS e do IBS;
III – utilização compulsória de controle eletrônico das operações realizadas;
IV – exigência de recolhimento diário da CBS e do IBS incidentes sobre as operações praticadas pelo sujeito passivo, sem prejuízo da utilização dos créditos desses tributos pelo contribuinte, nos termos do art. 53 desta Lei Complementar;
V – exigência de comprovação sistemática do cumprimento das obrigações tributárias; e
VI – controle especial da emissão de documentos comerciais e fiscais e acompanhamento da movimentação financeira.
Art. 340. A aplicação do REF será disciplinada:
I – pela RFB, em relação à CBS; e
II – pelo Comitê Gestor do IBS, em relação ao IBS.
I – exigir que o despacho a que se refere o § 5º do art. 338 seja realizado por autoridade hierarquicamente superior à autoridade fiscal responsável pelo procedimento fiscal, para aplicação do REF; e
II – prever prazo máximo de duração para o REF, o qual só poderá ser renovado, por meio de novo despacho fundamentado, na hipótese de persistirem situações que ensejem a sua aplicação.
2º Na definição das medidas previstas no art. 339 aplicáveis ao sujeito passivo, a autoridade fiscal deverá:
I – considerar a gravidade e a lesividade da conduta praticada; e
II – limitar-se às medidas necessárias para a atuação fiscal na situação específica.
Art. 341. A imposição do regime especial de fiscalização não elide a aplicação de penalidades previstas na legislação tributária, nem dispensa o sujeito passivo do cumprimento das demais obrigações, inclusive acessórias, não abrangidas pelo regime.
1º As multas de ofício aplicáveis à CBS e ao IBS terão percentual duplicado para as infrações cometidas pelo sujeito passivo durante o período em que estiver submetido ao REF, sem prejuízo da adoção de outras medidas previstas na legislação tributária, administrativa ou penal.
2º Na hipótese em que tenham sido aplicadas as medidas a que se referem os incisos II a IV do caputdo art. 339, deverão ser observados, para o lançamento de ofício, os prazos de recolhimento estabelecidos no REF.
Não há como cogitar a possibilidade de se aproveitar devidamente os créditos que faz jus com a contabilidade atrasada a mais de 90 dias por exemplo! Na simples hipótese, do contribuinte deixar (esquecer) de escriturar despesas em que ele perde créditos da CBS e do IBS por exemplo será ainda autuada por sonegação fiscal, por omissão de receita, vejamos o art. 335:
Das Presunções Legais
Art. 335. Caracteriza omissão de receita e ocorrência de operações sujeitas à incidência da CBS e do IBS:
I – a ocorrência de operações com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou com serviços sem a emissão de documento fiscal ou sem a emissão de documento fiscal idôneo;
II – saldo credor na conta caixa, apresentado na escrituração ou apurado em procedimento fiscal;
III – manutenção, no passivo, de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja comprovada;
IV – falta de escrituração de pagamentos efetuados pela pessoa jurídica;
V – ativo oculto, cujo registro não consta na contabilidade no período compreendido no procedimento fiscal;
VI – falta de registro contábil de documento relativo às operações com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou com serviços;
VII – valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida em instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações;
VIII – suprimento de caixa fornecido à empresa por administrador, sócio, titular da firma individual, acionista controlador da companhia, inclusive por terceiros, se a efetividade da entrega e a origem dos recursos não forem satisfatoriamente demonstrados;
IX – diferença apurada mediante o controle quantitativo das entradas e saídas das operações com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou com serviços em determinado período, levando em consideração os saldos inicial e final;
X – estoque avaliado em desacordo com o previsto na legislação tributária, para fins de inventário;
XI – baixa de exigibilidades cuja contrapartida não corresponda a uma efetiva quitação de dívida, reversão de provisão, permuta de valores no passivo, bem como justificada conversão da obrigação em receita ou transferência para contas do patrimônio líquido, de acordo com as normas contábeis de escrituração;
XII – valores recebidos pelo contribuinte, informados por instituições financeiras, administradoras de cartão de crédito e de débito, qualquer instituição participante de arranjo de pagamento, entidades prestadoras de intermediação comercial em ambiente virtual ou relacionados com comércio eletrônico, condomínios comerciais ou outra pessoa jurídica legalmente detentora de informações financeiras, superior ao valor das operações declaradas pelo sujeito passivo da obrigação tributária; e
XIII – montante da receita líquida inferior ao custo dos produtos vendidos, ao custo das mercadorias vendidas e ao custo dos serviços prestados no período analisado.
1º O valor da receita omitida para apuração de tributos federais e do IBS, inclusive por presunções legais específicas, será considerado na determinação da base de cálculo para o lançamento da CBS e do IBS.
2º Caberá ao sujeito passivo o ônus da prova de desconstituição das presunções de que trata este artigo.
3º Na impossibilidade de se identificar o momento da ocorrência do fato gerador, nas hipóteses previstas neste artigo, presume-se que esse tenha ocorrido, observada a seguinte ordem, no último dia:
I – do período de apuração;
II – do exercício; ou
III – do período fiscalizado.
4º Na impossibilidade de se identificar o local da operação, considera-se ocorrida no local do domicílio principal do sujeito passivo.
No presente texto não se pretende e nem foi abordado o tema das inconstitucionalidades e desrespeito aos direitos constitucionais dos contribuintes, mas simplesmente demonstrar a necessidade de se fazer, manter e vistoriar/auditar a sua contabilidade, pois do contrário não só poderá estar perdendo créditos e além disso ser autuado, como os destaques apontados.
Elogios, Críticas ou Sugestões
NATAL MORO FRIGI
Advogado Especialista em Direito Tributário, Especialista e Direito Penal e Processo Penal, Contabilista, Sócio Fundador da Tolentino & Moro Frigi Advogados Associados
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